Bewertung (Rechnungswesen)

Als Bewertung wird in der Betriebswirtschaftslehre und speziell im Rechnungswesen die Zuordnung eines Geldwerts zu einer Bilanzposition verstanden.

Allgemeines

Als Bewerten wird allgemein eine Tätigkeit bezeichnet, die darauf abzielt, den Wert einer Sache, eines Verfahrens oder einer Handlung festzustellen.<ref>Günter Wöhe, Bewertung, in: Wolfgang Lück (Hrsg.), Lexikon der Rechnungslegung und Abschlussprüfung, 1998, S. 120</ref> Wolfram Engels verstand hierunter den Vorgang der Wertermittlung.<ref>Wolfram Engels, Betriebswirtschaftliche Bewertungslehre im Licht der Entscheidungstheorie, 1962, S. 22</ref> Bewertung ist betriebswirtschaftlich dementsprechend die Zuordnung einer Geldgröße auf Güter oder Dienstleistungen.<ref>Verlag Dr. Th. Gabler (Hrsg.), Gablers Wirtschafts-Lexikon, Band 1, 1984, Sp. 730 f.; ISBN 3-409303235</ref> Bilanzbewertung bedeutet, dass den Bilanzpositionen der Aktivseite und Passivseite ein Geldwert beigemessen wird, mit dem sie in der Bilanz als Buchwert berücksichtigt werden dürfen.<ref>Gerold Bezzenberger/Tilman Bezzenberger/Karsten Schmidt, Großkommentar Aktiengesetz, 2013, S. 40</ref>

Bewertungsprinzipien

Allgemeine Bewertungsprinzipien

Die allgemeinen handelsrechtlichen Bewertungsprinzipien sind in {{#switch: juris

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Zugangswerte

Das Anschaffungswertprinzip des {{#switch: juris

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Grundsatz der Einzelbewertung und Ausnahmen

Grundsätzlich ist jedes Wirtschaftsgut einzeln zu bewerten. In der internationalen Rechnungslegung wird sogar die separate Erfassung von wesentlichen Teilen (Komponenten) von Sachanlagen gefordert (IAS 16). Da die Einzelbewertung jedoch nicht immer möglich oder wirtschaftlich ist, darf auch eine Reihe von abweichenden Verfahren angewandt werden:

Sachanlagen sowie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe können mit Festwerten, das heißt mit einer gleichbleibenden Menge und einem gleichbleibenden Wert angesetzt werden. Dabei ist in der Regel eine periodische Bestandsaufnahme notwendig, die zu einer Korrekturbewertung führen kann (spätestens alle 3 Jahre).
Die Gruppenbewertung erlaubt es, gleichwertige oder gleichartige Vermögensgegenstände zu einer Gruppe zusammenzufassen und einen gewogenen oder gleitenden Durchschnittswert zu errechnen.
Bei der Sammelbewertung wird ein bestimmtes Verbrauchsfolgeverfahren unterstellt. Diese Methode geht von der Annahme aus, dass bestimmte Gegenstände zuerst verkauft oder verbraucht wurden ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}), ohne dies durch eine körperliche Bestandsaufnahme zu ermitteln. Jedoch gibt es kein Verbrauchsfolgeverfahren mehr, das in allen Rechnungslegungssystemen übereinstimmend anerkannt ist.

Bewertungswahlrechte

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Anstelle der fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten können unter genau festgelegten Bedingungen für das Anlage- und Umlaufvermögen abweichende Werte festgelegt werden. Hierzu zählt der Börsen- oder Marktpreis, wenn dieser am Bilanzstichtag niedriger ist, der beizulegende Zeitwert nach IFRS, oder die Berücksichtigung zukünftiger Wertschwankungen. Bei der Wahrnehmung der Wahlrechte ist das handelsrechtliche Niederstwertprinzip zu beachten.

Übersicht

Im HGB sind folgende Bewertungsvorschriften enthalten:<ref>Springer Fachmedien Wiesbaden (Hrsg.), Kompakt-Lexikon Steuerlehre und Wirtschaftsprüfung, 2013, S. 102</ref>

Rechtsgrundlage	Inhalt
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{{#switch: juris	juris={{#switch: hgb	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	bpersvg=§ 253	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	bukg=§ 253	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253]	253}}.html § 253] }}	hgb}}_BE_!_{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}_BW_!_{{#if:trim\|253}} § 253]	hh=§ 253	mv=§ 253	ni=[9]	rlp	rlp=§ 253	hgb}}_SH_!_{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}_ST_!_{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}_TH_!_{{#if:trim\|253}} § 253]	sub\|hgb\|1\|3}}\|Bay	hgb}}-{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}#{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}.P{{#if:trim\|253}}.htm § 253]	hgb}}_HE_!_{{#if:trim\|253}} § 253]	nw=§ 253	hgb}}_SL.htm#{{#if:trim\|hgb}}_SL_P{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}#p{{#if:trim\|253}} § 253]	hgb}}/{{#if:trim\|253}}.html § 253]	253}} § 253]	RIS-B={{#if:	§ 253	253}}&SkipToDocumentPage=true § 253] }}	LrBgld	LrK	LrOO	LrSbg	LrT	LrNo	LrStmk	LrVbg	LrW={{#if:	juris}}&Dokumentnummer= § 253]	juris}}&Titel=hgb&VonParagraf={{#if:trim\|253}}&SkipToDocumentPage=true § 253] }}	LI={{#if:	253}} § 253]	§ 253] }}	leer=§ 253^{[Anbieter/Datenbank fehlt]}	#default=§ 253^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]} }}{{#if: 253\|\|^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb\|\|^{[Gesetz fehlt]}}} Satz 2 HGB	Verbindlichkeiten: Erfüllungsbetrag Rückstellungen: notwendiger Erfüllungsbetrag
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Arten

Spezifische Ausprägungen der Bewertung betreffen das Hedge Accounting und Risk Accounting:

Hedge Accounting ist die Bilanzierung mindestens zweier Finanzinstrumente, die als Sicherungsgeschäfte ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) in einem wirtschaftlichen Zusammenhang zueinander stehen. Diese Geschäfte werden nicht jedes für sich einer Einzelbewertung unterzogen, sondern als Bewertungseinheit betrachtet.<ref>Dana Doege, Hedge Accounting nach IAS/IFRS, 2013, S. 36</ref>
Risk Accounting betrifft besondere Risikopositionen der Aktiva und Passiva, die ein spezifisches Finanzrisiko beinhalten, das nicht mit allgemeinen Bewertungsvorschriften erfasst werden sollte. Es handelt sich um eine risikobezogene Einzelbewertung zum Fair Value.<ref>Dana Doege, Hedge Accounting nach IAS/IFRS, 2013, S. 7</ref>

Die beiden Arten berücksichtigen die Eigenheiten der Finanzinstrumente oder Finanzprodukte, und zwar die Schwankungen des Fair Value oder von Zahlungsströmen.

Für die Bewertung im Konzernabschluss sind nach {{#switch: juris

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Sondervorschriften für einzelne Wirtschaftszweige

Im Bankwesen gibt es Sondervorschriften für Kreditinstitute (siehe Bankbilanz-Bewertung), im Versicherungswesen für Versicherungsunternehmen (siehe unter anderem spezielle Bilanzpositionen für Versicherungen).

International

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}}{{#if: 960e||^{[Artikel fehlt]}}}{{#if: OR||^{[Gesetz fehlt]}}} OR).<ref>Lukas Müller/David P. Henry/Peter Barmettler, Kommentar zu Art. 960 OR, in: Dieter Pfaff/Stephan Glanz/Thomas Stenz/Florian Zihler, Rechnungslegung nach Obligationenrecht, Zürich, 2014</ref>

In Österreich ist die Generalnorm für die Bewertung in {{#switch: RIS-B

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}}{{#if: 201||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: UGB||^{[Gesetz fehlt]}}} UGB enthalten. Auf der Grundlage der GoB gilt die Bilanzkontinuität, Fortführungsprinzip, Einzelbewertung, Vorsichtsprinzip und Rechnungsabgrenzung. {{#switch: RIS-B

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}}{{#if: 211||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: UGB||^{[Gesetz fehlt]}}} UGB vorgeschrieben.

Die Bewertungsgrundsätze des internationalen Rechnungslegungsstandards IFRS gliedern sich wie folgt:<ref>Günter Wöhe/Ulrich Döring, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 2013, S. 790; ISBN 978-3800646876</ref>

                                                    IFRS-Bewertungsgrundsätze  
                                         ┌──────────────────────┴───────────────────────┐
                                 Zugangsbewertung                               Folgebewertung            
                                 * Anschaffungskosten IAS 2                     * Fortgeführte Anschaffungs-/Herstellungskosten
                                   {{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}                     {{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}} zu        
                                 * Herstellungskosten IAS 2                     ** Fair Value IFRS 13
                                   {{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}                  ** Veräußerungswert {{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}
                                                                                ** erzielbarer Wert {{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}

Zugangsbewertung ist der erstmalige Ansatz einer Bilanzposition, Folgebewertung ist die Bewertung einer mindestens im vorangegangenen Geschäftsjahr bereits vorhandenen Bilanzposition. Beide Begriffe sind Rechtsbegriffe, die in {{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
  |hoai=§ 253
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  |brkg=§ 253
  |btmg=§ 253
  |bukg=§ 253 
  |bwo=§ 253
  |eggvg=§ 253
  |erbstg=§ 253
  |estdv=§ 253
  |gkg=§ 253
  |mabv=§ 253
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  |sgb i=§ 253
  |sgb ii=§ 253
  |sgb iii=§ 253
  |sgb iv=§ 253
  |sgb v=§ 253
  |sgb vi=§ 253
  |sgb vii=§ 253
  |sgb viii=§ 253
  |sgb ix=§ 253
  |sgb x=§ 253
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  |weg=§ 253
  |#default=§ 253
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  |ni=[22]
|rlp
  |rp|rlp=§ 253
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 |§ 253
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|LrBgld
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 |§ 253
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 |§ 253
 |§ 253]
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|#default=§ 253^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]}

}}{{#if: 253||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} HGB verwendet werden.

In den IFRS existiert eine größere Anzahl von Wertkonzepten, die je nach Bilanzposition angewendet werden müssen bzw. im Rahmen von Bewertungswahlrechten angewendet werden können:

(fortgeführte) Anschaffungs- oder Herstellungskosten ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}),
beizulegender Zeitwert ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}),
Nutzungswert ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}),
Nettoveräußerungspreis ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) oder
Erfüllungsbetrag ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}).

Wirtschaftliche Aspekte

Die Bilanzbewertung ist das bedeutendste Element der Bilanztheorie. Für Hermann Rehm war 1914 das „Wichtigste an der Jahresbilanz … die richtige Bewertung“.<ref>Hermann Rehm, Die Bilanzen der Aktiengesellschaften und Gesellschaften m. b. H., Kommanditgesellschaften auf Aktien, eingetragenen Genossenschaften, nach deutschem und österreichischen Handels-, Steuer-, Verwaltungs- und Strafrecht, 1914, S. V</ref> Damit die Bilanzbewertung ihre wichtige Funktion in der Betriebswirtschaftslehre wahrnehmen kann, muss sie unter anderem auch den Grundsatz der Periodenabgrenzung durch das Imparitätsprinzip und Realisationsprinzip beachten, der durch das Vorsichtsprinzip ergänzt wird.<ref>Verlag Dr. Th. Gabler (Hrsg.), Gablers Wirtschafts-Lexikon, Band 1, 1984, Sp. 730</ref>

Die Bilanzbewertung betrifft zwar lediglich die Bilanz, wirkt sich jedoch stets auf das Eigenkapital sowie die Gewinn- und Verlustrechnung und damit die Ertragslage aus. Werden Vermögenswerte höher bewertet als ihrem aktuellen Marktwert entspricht (Überbewertung) oder Schulden niedriger bewertet als ihrem tatsächlichen Rückzahlungsbetrag entspricht (Unterbewertung), entstehen stille Lasten, die bei einer Realisierung zu einer Schwächung der künftigen Ertragskraft führen. Werden Vermögenswerte niedriger bewertet als ihrem tatsächlichen Marktwert entspricht (Unterbewertung) oder Schulden (etwa Rückstellungen) höher bewertet als ihrem tatsächlichen Rückzahlungswert entspricht (Überbewertung), entstehen stille Reserven, die bei einer Realisierung zu einer Verbesserung der künftigen Ertragskraft führen.<ref>Manfred Weber, Kaufmännische Buchführung von A-Z, 2007, S. 237</ref> Durch das Niederstwertprinzip des {{#switch: juris

|juris={{#switch: hgb
  |hoai=§ 253
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  |ao=§ 253
  |bbg=§ 253
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  |sgb vii=§ 253
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 |§ 253
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||leer=§ 253^{[Anbieter/Datenbank fehlt]}
|#default=§ 253^{[Anbieter/Datenbank unbekannt]}

}}{{#if: 253||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: hgb||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 4 HGB verlangt das deutsche Handelsrecht eine Unterbewertung, welche den IFRS unbekannt ist. Die Verletzung der Bewertungsvorschriften durch unerlaubte Über- oder Unterbewertung führt gemäß {{#switch: juris

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}}{{#if: 256||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: aktg||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 5 Satz 1 AktG bei Kapitalgesellschaften zur Nichtigkeit des Jahresabschlusses.

Sonstiges

Die dargestellten Bewertungen des Handelsrechts sind ausschließlich auf die Handelsbilanz anzuwenden. Inwieweit sie auch in der Steuerbilanz übernommen werden dürfen, entscheidet das in {{#switch: juris

|juris={{#switch: estg
  |hoai=§ 5
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}}{{#if: 5||^{[Paragraf fehlt]}}}{{#if: estg||^{[Gesetz fehlt]}}} Abs. 1 Satz 1 EStG verankerte Maßgeblichkeitsprinzip.

Die Bewertung eines Unternehmens als Ganzes ist Gegenstand der Unternehmensbewertung.

Literatur

Adolf G. Coenenberg/Axel Haller/Gerhard Mattner/Wolfgang Schultze: Einführung in das Rechnungswesen: Grundzüge der Buchführung und Bilanzierung, 8. Auflage. Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart 2010, ISBN 978-3791028088
Jürgen Bussiek/Harald Ehrmann: Buchführung, 9. Aufl. Kiel Verlag, Herne 2010, ISBN 978-3470708096
Michael Griga/Raymund Krauleidis: Bilanzen erstellen und lesen für Dummies, 2. Auflage, Wiley-VCH Verlag 2010, ISBN 978-3527705986
Gerhard Scherrer: Rechnungslegung nach neuem HGB, 3. Auflage, Vahlen 2010, ISBN 978-3800637874
Harald Wedell/Achim A. Dilling: Grundlagen des Rechnungswesens: Buchführung und Jahresabschluss. Kosten- und Leistungsrechnung, 13. Auflage, NWB-Verlag 2010, ISBN 978-3482547836

Einzelnachweise

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