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Vorsichtsprinzip

aus Wikipedia, der freien Enzyklopädie

Unter Vorsichtsprinzip wird im deutschen Rechnungswesen der Grundsatz verstanden, wonach bei der Bilanzierung alle Risiken und Verluste angemessen zu berücksichtigen sind. Diese Bewertungsregel ist anzuwenden, wenn aufgrund unvollständiger Information oder der Ungewissheit künftiger Ereignisse automatisch Beurteilungsspielräume entstehen. Damit dient das Vorsichtsprinzip der Kapitalerhaltung und dem Gläubigerschutz. International wird das Vorsichtsprinzip durch den Grundsatz der „Fair presentation“ überlagert.

Rechtsgrundlagen

Das Vorsichtsprinzip übernimmt im deutschen Bilanzrecht eine übergeordnete Stellung ein. Bereits das Allgemeine Deutsche HGB vom Mai 1861 zielte auf einen umfassenden Gläubigerschutz ab, wobei das Vorsichtsprinzip zu den wichtigsten Leitgedanken gehörte. Das heutige Vorsichtsprinzip ergibt sich aus der apodiktischen Formulierung des {{#switch: juris 

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Folgeprinzipien

Damit das Vorsichtsprinzip operabel umgesetzt werden kann, sind insbesondere zwei Folgeprinzipien gesetzlich verankert, und zwar das Realisations- und Imparitätsprinzip.

Realisationsprinzip

Das Realisationsprinzip ist Ausdruck des traditionellen Gläubigerschutzgedankens im deutschen Recht.<ref>Marc Binger, Der Ansatz von Rückstellungen nach HGB und IFRS im Vergleich, 2009, S. 36.</ref> Nach {{#switch: juris 

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Imparitätsprinzip

Im Gegensatz zu nicht realisierten Gewinnen müssen alle bis zum Abschlussstichtag vorhersehbaren unrealisierten Risiken und Verluste berücksichtigt werden ({{#switch: juris 

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Bilanzmodernisierungsgesetz (BilMoG)

Seit Inkrafttreten des BilMoG im Mai 2009 gilt das Imparitätsprinzip nicht mehr uneingeschränkt.<ref name="td">Thomas Drapinski, Auswirkungen des Bilanzmodernisierungsgesetzes, 2009, S. 25 f.</ref> Durch die Einführung der Fair-value-Bewertung in {{#switch: juris 

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}}{{#if: 253||[Paragraf fehlt]}}{{#if: hgb||[Gesetz fehlt]}} Abs. 1 S. 4 HGB wird das Imparitätsprinzip teilweise ausgehöhlt. Allerdings ist die Fair Value-Bewertung (im deutschen Recht wird dieser Marktwert „beizulegender Zeitwert“ genannt) nur auf bestimmte, zur Erfüllung von Altersversorgungsverpflichtungen erworbene, insolvenzgesicherte Finanzinstrumente und Finanzinstrumente des Handelsbestands begrenzt. Dadurch werden Gewinne in die Bilanz aufgenommen, die noch gar nicht realisiert wurden. Gewinne – auf die obigen Transaktionen beschränkt – sind dann ohne Umsatzakt und Gefahrenübergang erfolgswirksam zu erfassen. Damit nähert sich die konservative deutsche Bilanzierung für einen abgegrenzten Teilbereich der angloamerikanischen Rechnungslegung weiter an.

Für ausgewiesene unrealisierte Gewinne besteht jedoch eine gesetzliche Ausschüttungs- ({{#switch: juris 

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}}{{#if: 340e||[Paragraf fehlt]}}{{#if: hgb||[Gesetz fehlt]}} Abs. 3 S. 1 HGB eine Sonderregelung. Diese müssen einen Risikoabschlag vom beizulegenden Wert in der Höhe vornehmen, die dem Unterschiedsbetrag zwischen dem beizulegenden Wert zum Zeitpunkt der Bilanzierung und der Einstellung in die Bilanz entsprechen muss.<ref name="td" /> Der Regierungsentwurf zum BilMoG betont, dass „das Vorsichtsprinzip, das Realisationsprinzip und das Stichtagsprinzip ihre bisherige Bedeutung (behalten). Einige der im Gesetzentwurf enthaltenen Vorschriften werden lediglich punktuell anders gewichtet…“.<ref name="bt"><templatestyles src="Webarchiv/styles.css" />{{#if:20090419021415 

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            }} 
       }}
  }}</ref> Das hierin nicht erwähnte Imparitätsprinzip hat demnach seine bisherige Bedeutung verloren.

Grenzen des Vorsichtsprinzips

Eine ungerechtfertigte Übervorsicht oder gar Willkür sollen durch das Prinzip der vernünftigen kaufmännischen Beurteilung verhindert werden. Damit findet die vernünftige kaufmännische Beurteilung ihre Grenzen in der überzogenen Anwendung des Vorsichtsprinzips aus {{#switch: juris 

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}}{{#if: 252||[Paragraf fehlt]}}{{#if: hgb||[Gesetz fehlt]}} Abs. 1 Nr. 4 HGB oder in der willkürlichen Ausnutzung von gesetzlich zulässigen Entscheidungsspielräumen.<ref>Torsten Blasius, IFRS, HGB und F &E: Besteuerung und Bilanzierung, 2006, S. 59, Fußnote 425.</ref> Der BFH hat diesen Beurteilungsspielraum bei Rückstellungen dahingehend eingeengt, dass für den späteren Verpflichtungseintritt „mehr Gründe dafür als dagegen sprechen“ müssen.<ref>BFH-Urteil vom 15. Februar 2006, BStBl. II 2006, S. 749, 752</ref> Von kaum wahrscheinlichen Extremsituationen darf bei der Bewertungsvorsicht nicht ausgegangen werden.<ref name="ws">Wolfram Scheffler, Besteuerung von Unternehmen II, Steuerbilanz Band 2, 2010, S. 90 f.</ref> Dem Vorsichtsprinzip wurde angemessen Rechnung getragen, wenn angenommen werden kann, dass keine höhere Belastung des Jahresergebnisses eintritt.<ref name="ws" /> Selbst eine starke Betonung des Vorsichtsprinzips erfordert es nicht, voraussichtlichen künftigen Abschreibungsbedarf zu antizipieren. Deshalb ist {{#switch: juris 

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}}{{#if: 253||[Paragraf fehlt]}}{{#if: hgb||[Gesetz fehlt]}} Abs. 3 S. 3 HGB entfallen, wonach ein Wahlrecht bestand, Abschreibungen wegen künftiger Wertschwankungen vorzunehmen.<ref name="bt" /><ref>Holger Philipps, Rechnungslegung nach BilMoG, 2010, S. 97.</ref>

Internationale Standards

Dem Principle of conservatism (FASB CON2, 91-97) und Principle of prudence (IASB § 37, IAS 1.13) wird international keine Priorität eingeräumt. Nach IFRS und US-GAAP ist die „Fair presentation“ der oberste Bilanzierungsgrundsatz. Hiernach muss der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage wiedergeben. Dieser Grundsatz gilt zwar auch im deutschen Bilanzrecht ({{#switch: juris 

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}}{{#if: 264||[Paragraf fehlt]}}{{#if: hgb||[Gesetz fehlt]}} Abs. 2 HGB), doch wird er durch das Vorsichtsprinzip erheblich eingeschränkt. Während nach US-GAAP die Fair presentation ein so genanntes „Overriding principle“ darstellt, wonach zur Erhöhung der Aussagefähigkeit des Jahresabschlusses von Einzelvorschriften abgewichen werden kann (oder sogar muss), beinhalten die IAS/IFRS eine derartige Auslegung nicht. Im Rahmenkonzept ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) der IFRS wird dieses Prinzip als ein Unterpunkt des Grundsatzes der Verlässlichkeit ({{#invoke:Vorlage:lang|full|CODE=en|SCRIPTING=Latn|SERVICE=englisch}}) geführt (F.37). Demnach dient der Grundsatz der prudence dazu, mit der Bilanzierung einhergehende Unsicherheiten zu berücksichtigen und Vermögenswerte nicht zu hoch, Schulden nicht zu niedrig zu bewerten. Anders als in der deutschen handelsrechtlichen Rechnungslegung ist jedoch die bewusste Bildung stiller Reserven ausdrücklich untersagt. Insgesamt hat das Prinzip der prudence somit in der Rechnungslegung einen wesentlich geringeren Stellenwert als das Vorsichtsprinzip in Deutschland.

Ansonsten wird davon ausgegangen, dass die nachgelagerten Grundsätze und die Einzelvorschriften insgesamt bei Anwendung zu einer Darstellung im Jahresabschluss führen, die dem Gebot einer glaubwürdigen Darstellung entspricht.

Abweichungen vom Vorsichtsprinzip

Die starke Stellung des Vorsichtsprinzips im deutschen Bilanzrecht kommt auch darin zum Ausdruck, dass ausnahmsweise vorgesehene Abweichungen hiervon erläuterungspflichtig sind. Wenn Kapitalgesellschaften beabsichtigen, vom Vorsichtsprinzip abzuweichen, so ist dies unter Angabe der Gründe im Jahresabschluss zu erläutern. Der betragliche Einfluss der Abweichung auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ist gesondert darzustellen ({{#switch: juris 

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Siehe auch

Literatur

  • Michael Raab: Die "vernünftige kaufmännische Beurteilung" als Bewertungstechnologie bei der Erstellung handelsrechtlicher Jahresabschlüsse. Ein Beitrag für einen Weg zur Auslegung von § 253 Abs. 4 HGB, 1991, ISBN 978-3-631-43778-0.

Einzelnachweise

<references />

Vorlage:Hinweisbaustein

fr:Principes comptables#Principe de prudence

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